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IMPLICACIONES FISCALES DEL PLAN DE PAGO A PROVEEDORES

17 de enero de 2011 | 1:30 pm Artículos, Normativa, Sin categoría
  1. INTRODUCCIÓN

En fechas recientes se ha procedido al cobro de las cantidades que se les adeudaba, por parte de aquellas empresas que se han acogido al plan de pago a los proveedores de las entidades locales, aprobado por el Real decreto-Ley 4/2012, de 24 de febrero. Por este motivo, entendemos que puede resultar de mucha utilidad un análisis de las implicaciones tributarias que el acogimiento a dicho régimen puede tener para los sujetos afectados.

Como consideración previa, deben recordarse las directrices marcadas por el referido Real Decreto, que facilitará el cobro de las facturas pendientes a 1 de enero de 2012. Así, en cuanto  al ámbito subjetivo de aplicación únicamente se incluyen las deudas de aquellas entidades locales que perciben ingresos por la participación en los tributos del Estado (estos fondos son precisamente los que constituyen la garantía última del mecanismo de financiación). De esta manera, quedan excluidas de este plan: entidades supramunicipales (áreas metropolitanas y entidades municipales de carácter asociativo como mancomunidades de municipios y consorcios), las comarcas y las entidades de ámbito territorial inferior al municipio. Por el contrario sí resulta de aplicación a las obligaciones pendientes de pago de organismos y entidades dependientes que pertenezcan íntegramente a las entidades locales y que están incluidos en el Inventario de Entes del Sector Público Local.

Delimitado así el sector público local, las obligaciones pendientes de pago a los contratistas habrán de cumplir losrequisitos siguientes para poder acceder a los beneficios del referido plan:

  1. Que se trate de deudas vencidas, líquidas y exigibles y que la recepción, en el registro de la entidad local,sea anterior al 1 de enero de 2012.
  2. Que se trate de contratos de obras, servicios o suministros incluidos en el ámbito de aplicación del texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público aprobado por el RDLeg. 3/2011, de 14 de noviembre.

Uno de los aspectos más llamativos y controvertidos que presenta el plan introducido a través del RDL 4/2012, es que las obligaciones de pago, deberán limitarse exclusivamente al importe del principal de la deuda pendiente de pagoIVA o IGIC incluido en su caso, debiéndose renunciar al cobro de posibles intereses de demora, costas judiciales o cualesquiera otros gastos accesorios[1].

  1. IMPLICACIONES EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Las implicaciones que el RD Ley 4/2012 tiene sobre el Impuesto sobre Sociedades, merece el análisis desde dos puntos de vista:

  1. DETERIORO DEL CRÉDITO POR INSOLVENCIA

El artículo 12.2 TRLIS establece las normas de deducibilidad de las pérdidas por el deterioro experimentado por los créditos por eventuales insolvencia de los deudores en los siguientes términos:

No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía:

  1. Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público.

(…)”

Conforme lo anterior, y teniendo en cuenta lo dispuesto en el referido del RD 4/2012, pasaremos a analizar las diferentes situaciones en las que pudiera encontrarse un crédito:

  1. El crédito frente a la entidad local no fue objeto de provisión o deterioro contable alguno

Bajo este supuesto, el cobro del crédito no tendrá transcendencia fiscal alguna en el Impuesto sobre Sociedades, de forma que el cobro de dicho crédito motivará la cancelación del mismo y su sustitución por el efectivo cobrado.

  1. El crédito frente a la entidad local se encuentra deteriorado contablemente y no ha sido objeto de reclamación judicial

Conforme a lo dispuesto en el artículo 12.2. TRLIS, el deterioro experimentado en su día por el crédito no cumplía con el requisito de deducibilidad exigido por la norma (puesto que era un crédito adeudado por una entidad de derecho público), por lo que se tuvo que realizar un ajuste positivo en base imponible, generando en consecuencia una diferencia temporaria imponible.

En la actualidad, tras el cobro de ese crédito, será necesaria la regularización del deterioro registrado en su día (por aplicación de la provisión), contabilizando un ingreso por la reversión de la provisión o deterioro registrados. No obstante, en la medida en que se practicó en su día un ajuste positivo, será necesario practicar ahora un ajuste negativo, anulando de esta forma el posible ingreso contable.

  1. El crédito frente a la entidad local se encuentra deteriorado contablemente y además, el mismo ha sido objeto de reclamación judicial.

En este supuesto nos encontramos con que se cumplen los requisitos previstos en el artículo 12.2. TRLIS, razón por la cual, el deterioro registrado en su día se consideró fiscalmente deducible. El cobro que se produce ahora supondrá regularizar el deterioro registrado en su día aplicando la provisión, resultando un ingreso a todas luces computable en la base imponible, no procediendo así, realizar ningún tipo de ajuste.

  1. CONDONACIÓN PARCIAL DEL CRÉDITO

El referido RD Ley 4/2012, en su artículo 8, prevé que “podrán establecerse como criterios para prioridad de pago, entre otros, los siguientes: a) Descuento ofertado sobre el importe del principal de la obligación pendiente de pago (…)”

Adicionalmente, debe recordarse que el acogimiento al plan de pagos supone para el proveedor la renuncia a reclamar intereses de demora, gastos de cobro, costas y cualesquiera otros gastos accesorios.

Por este motivo, tal renuncia tendrá especial relevancia a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que la renuncia a reclamar dichas cantidades supondrá un reconocimiento de una pérdida que afectará al resultado contable, y en la medida que consideremos dicha condonación como una liberalidad o donación, en virtud del artículo 14.1 e) TRLIS, nos encontraríamos ante un gasto fiscalmente no deducible.

En este sentido, entendemos que es defendible la inexistencia de la citada liberalidad, en la medida en que dicha renuncia viene impuesta por el propio Real Decreto-Ley 4/2012, como requisito para acogerse al régimen. A este respecto, debe traerse a colación las contestaciones a consultas vinculantes números V2777-07 y V1222-10, entre otras, en las que la Dirección General de Tributos (DGT) expresamente viene a manifestar que no hay liberalidad o donación en la medida de que no exista “animus donandi” para el proveedor.

La circunstancia expuesta nos llevaría a defender que estamos ante un gasto fiscalmente deducible, puesto que no existe el referido “animus donandi” en la medida en que dicha renuncia viene impuesta por el propio Real Decreto-Ley 4/2012, como requisito para que el proveedora pueda acogerse al régimen. En cualquier caso, estaremos atentos a cualesquiera pronunciamientos que pudieran producirse al respecto por parte de la propia Agencia Tributaria.



[1] La previsión de esta cláusula en el RDL 4/2012 resulta claramente contradictoria con la Directiva 2011/7/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de febrero de 2011, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales, la cual expresamente dispone que toda cláusula que excluya el derecho a cobrar intereses por parte del acreedor, debe considerarse siempre  manifiestamente abusiva.

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